Nieruchomości są przedmiotem częstych inwestycji przedsiębiorców. Mogą być nabywane zarówno w celu ulokowania kapitału, jak również bezpośrednio z przeznaczeniem do wykorzystywania w działalności gospodarczej. W tym drugim przypadku przedsiębiorca może zamortyzować nieruchomość jako środek trwały, obniżając tym samym kwotę podatku dochodowego. W niniejszym artykule skupimy się na tym, które nieruchomości podlegają amortyzacji i jak ona przebiega.
Amortyzacja nieruchomości – przesłanki
W pierwszej kolejności należy wskazać na przesłanki merytoryczne związane z możliwością amortyzacji. I tak, zgodnie z art. 22a ust 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c (przypis omawiany poniżej), stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
- maszyny, urządzenia i środki transportu,
- inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane środkami trwałymi.
Dodatkowo ust. 2 ww. przepisu stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:
- przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych;
- budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
- składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający
– zwane także środkami trwałymi;
Powyższe przepisy dotyczą poszczególnych środków trwałych, które podlegają amortyzacji. Natomiast przepis art. 22c wskazuje na nieruchomości, które nie podlegają amortyzacji – są to:
- grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.
Amortyzacja budynku mieszkalnego
Na podstawie ustawy nowelizującej, która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., zwanej Polskim Ładem, art. 22c pkt 2 ustawy o PIT otrzymał brzmienie, zgodnie z którym amortyzacji nie podlegają lokale oraz budynki mieszkalne (przepis przytoczony powyżej). Natomiast zgodnie z art. 71 ustawy nowelizującej, podatnicy mogli amortyzować lokale nabyte przed dniem 1 stycznia 2022 r., jednakże nie dłużej niż do 31 grudnia 2022 r. W związku z powyższym wraz z końcem 2022 roku podatnicy, którzy w tym roku mieli prawo zaliczać odpisy amortyzacyjne na podstawie przepisów przejściowych, stracili definitywnie prawo do amortyzacji. Powyższa regulacja budzi liczne wątpliwości natury konstytucyjnej, związane z konstytucyjną zasadą ochrony interesów w toku, wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Zgodnie z wykładnią wielu przedstawicieli doktryny, powyższe rozwiązanie jest niezgodne z Konstytucją, gdyż podmioty, które wprowadziły lokal lub budynek mieszkalny do ewidencji środków trwałych przed zmianą przepisów, powinny mieć możliwość zaliczać odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów, aż do całkowitego zamortyzowania nieruchomości. Jednakże na dzień publikacji niniejszego artykułu, Trybunał Konstytucyjny nie wypowiedział się w tym zakresie, a organy podatkowe oraz sądy administracyjne stosują niniejszy przepis w pełnym zakresie. Co więcej, niewątpliwe jest, iż lokale i budynki mieszkalne nabyte po 1 stycznia 2022 r., nie mogą być amortyzowane.
Amortyzacja lokalu niemieszkalnego
W odróżnieniu od budynków mieszkalnych – budynki niemieszkalne mogą być amortyzowane. Podstawowa stawka w tym zakresie wynosi 2,5%, co oznacza, iż okres amortyzacji trwa 40 lat, a odpisy amortyzacyjne w skali roku wynoszą 2,5% wartości początkowej środka trwałego. Obok podstawowej stawki, przy spełnieniu odpowiednich przesłanek, dopuszcza się zastosowanie indywidualnej stawki, która może wynosić aż 10%. Zgodnie z przepisem 22j ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.
Od wskazanego okresu 10 lat istnieją pewne wyjątki, są to:
- trwale związane z gruntem budynki handlowo-usługowe, wymienione w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji trwale związane z gruntem oraz
- kioski towarowe o kubaturze poniżej 500 m3, domki kempingowe i budynki zastępcze
– dla nich okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.
